Decizia nr. 2168/2014

Ședința publică din data de 13 mai 2014

Dosar nr. 9.092/2011

Președinte: Gabriela Victoria Bîrsan - judecător

Eugenia Ion

- judecător

Dana Iarina Vartires

- judecător

Georgiana Grozescu

- magistrat-asistent

S-au luat în examinare recursurile declarate de reclamanții Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, de pârâții Guvernul României, Ministerul Finanțelor Publice și de intervenienții Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia, împotriva

Sentinței civile nr. 3.277 din 16 mai 2012

a Curții de Apel București - Secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

La apelul nominal s-au prezentat recurenții-reclamanți și recurenții-intervenienți, reprezentați de avocații Gheorghe Piperea și Șerban Stănescu, recurentul-pârât Ministerul Finanțelor Publice, reprezentat de consilier juridic Ana-Maria Alexandru și intimata-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală, reprezentată de consilier juridic Tincuța Covrig, lipsind recurentul-pârât Guvernul României.

Procedura completă.

S-a făcut referatul cauzei, magistratul-asistent arătând că prezentul recurs a fost declarat și motivat cu respectarea dispozițiilor

art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004

cu referire la art. 303 alin. (1) din Codul de procedură civilă, după care reprezentantul recurenților-reclamanți și recurenților-intervenienți a învederat că, prin cerere depusă la Registratura Curții, recurentul-pârât Guvernul României a arătat că retrage recursul declarat, context în care recursul formulat de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice apare lipsit de interes, urmând a fi respins ca atare.

Având cuvântul, reprezentanta recurentului-pârât Ministerul Finanțelor Publice a arătat că această instituție, inițiatorul actului contestat, a fost chemată în proces în calitate de pârât și că nu este circumstanțiată, din punct de vedere procesual, de poziția emitentului actului contestat. A lăsat acest aspect la aprecierea Înaltei Curți, raportat și la dispozițiile

Legii nr. 554/2004 , potrivit cărora legitimitate procesuală are emitentul actului contestat. A mai arătat că nu are mandat pentru a renunța la recurs.

În continuare, Înalta Curte a constatat cauza în stare de judecată și a dat cuvântul părților prezente cu privire la recursul declarat de către recurenții-reclamanți și recurenții-intervenienți.

Reprezentantul acestora a solicitat admiterea recursului și modificarea în parte a hotărârii instanței de fond, în sensul anulării și a

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

și a casetei E din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007 . A arătat că legalitatea ordinului contestat ar fi trebuit examinată de către instanța de fond, chiar dacă acesta a fost, între timp, abrogat, și că aceasta în mod eronat a respins acest capăt de cerere ca inadmisibil, că există o relație de accesorialitate între primul act contestat și acest ordin, prin prisma căreia nu puteau fi anulate dispozițiile din normele metodologice fără a fi anulate și dispozițiile criticate din ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. A susținut că accesorialitatea este determinată nu de trimiterile din Codul de procedură fiscală, ci de dispozițiile Codului fiscal privind condițiile pe care trebuie să le îndeplinească o persoană pentru a fi calificată ca plătitor de TVA. A mai arătat că acțiunea nu rămâne fără interes, după abrogarea ordinului, întrucât acesta a produs efecte, în ceea ce privește pe recurenți, cât timp a fost în vigoare. La interpelarea Curții a arătat că aceștia au făcut plățile, unii îndreptându-se, în instanța civilă, pe calea acțiunii pentru plata nedatorată, în vederea recuperării sumelor astfel plătite.

A mai susținut că instanța de fond ar fi trebuit să examineze legalitatea anexei E, formular de declarație prin care se completează chiar prevederile

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

și se adaugă nepermis la lege, cu încălcarea principiului ierarhiei actelor normative.

A criticat motivarea instanței de fond pentru că nu ar fi reținut și argumentele recurenților privind neîndeplinirea, în speță, a celorlalte două condiții prevăzute de Codul fiscal, și anume cea privind operațiunea impozabilă și cea privind persoana impozabilă. A susținut că autoritățile fiscale exploatează o incertitudine legislativă într-o manieră de natură a încălca drepturile fundamentale ale persoanei, în condițiile în care recurenții erau înregistrați în scop de impozitare cu veniturile obținute din cesiunea drepturilor de autor, însă autoritățile fiscale au decis analizarea situației acestora, prin prisma obligativității de a plăti TVA, abia după 6 ani de activitate și retroactiv, aplicând penalități, și în condițiile în care aceste persoane nu își mai pot recupera TVA. A evocat jurisprudența Curții Europene pentru Drepturile Omului privind predictibilitatea legii, cu referire în special la Martorii lui Iehova c. Franței, ce privește specularea unei incertitudini legislative în scopul perceperii unei taxe, și la Beian c. României, pentru a argumenta nelegalitatea interpretării diferite a aceleiași legi, în speță reglementările fiscale, în perioade diferite, anume 2004, respectiv 2010. În concluzie, instanța de fond ar fi trebuit să aprecieze că în cauză nu există o operațiune purtătoare de TVA și nu există persoană impozabilă în scop de TVA.

La interpelarea Înaltei Curți a învederat că solicitarea de completare a motivării instanței de fond poate fi încadrată în motivele de recurs prevăzut de dispozițiile art. 304 pct. 8 și 9 din Codul de procedură civilă. A făcut referire și la rolul Înaltei Curți privind asigurarea interpretării unitare a legii în acest context, prin prisma existenței unor alte cauze cu obiect similar, pe rolul instanțelor de fond.

Reprezentanta recurentului-pârât Ministerul Finanțelor Publice a solicitat respingerea recursului declarat de reclamanți și intervenienți, arătând că

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

a fost legal și temeinic emis, iar criticile formulate de aceștia se susțin pe premise de interpretare și nu pe reale fine de nelegalitate ale actului criticat. A mai arătat că instanța de judecată nu se poate pronunța dincolo de cadrul procesual stabilit în prezenta cauză, iar reformarea unui act de judecată incomplet sub aspectul argumentului nu poate duce decât la casare.

Reprezentanta intimatei-pârâte Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului declarat de către reclamanți și intervenienți în prezenta cauză și menținerea ca legală și temeinică a dispoziției instanței de fond privind respingerea ca inadmisibil a capătului de cerere privind anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 . A învederat că recurenții nu au făcut dovada îndeplinirii procedurii prealabile privind actul administrativ contestat înainte de a se adresa instanței de contencios administrativ.

ÎNALTA CURTE,

asupra recursurilor de față, din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea instanței de fond

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București - Secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, reclamanții Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan au solicitat, în contradictoriu cu pârâții Guvernul României, Ministerul Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală, anularea următoarelor acte administrative:

a) Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004

pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a

Legii nr. 571/2003

privind Codul fiscal;

b) caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01. 10.11/2", din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal" rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucțiunile de completare a formularului (020) din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor;

c)

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

pentru aprobarea Procedurii de modificare, din oficiu, a vectorului fiscal cu privire la TVA, precum și a modelului și conținutului unor formulare, sub aspectul incidenței acestuia asupra persoanelor care obțin venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală din desfășurarea de activități în mod dependent sau fără a avea calitatea de prestatori de servicii, cu obligarea pârâților la cheltuieli de judecată.

În motivarea acțiunii, reclamanții au arătat că sunt persoane care obțin venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală.

Au precizat că au fost supuși unor inspecții fiscale sau urmează să fie supuși unor inspecții fiscale, prin care ANAF, verificând contractele de cesiune de drepturi de autor realizate, le impune plata de TVA aferente acestei activități.

Reclamanții au criticat demersul ANAF, susținând că cesiunea de drepturi de autor nu reprezintă nicio vânzare de mărfuri, nicio prestare de servicii, ci o operațiune juridică distinctă de oricare dintre acestea.

Din această perspectivă, Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 , cu modificările și completările ulterioare, sunt nelegale, întrucât determină încadrarea lor ca persoane plătitoare de TVA, contrar concluziilor ce ar rezulta din interpretarea dispozițiilor art. 127 din Codul fiscal.

Cu privire la caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01. 10.11/2" din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor și la lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucțiunile de completare a formularului (020) din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, reclamanții au apreciat că instituie obligația de a se înregistra în scopuri de TVA în sarcina persoanelor care, desfășurând o activitate de creație în mod dependent, obțin/estimează că vor obține venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală într-un cuantum de 35.000 euro.

Astfel, dispozițiile

Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

aduc atingere dispozițiilor Codului fiscal, funcția lui de a pune în executare legea (deci Codul fiscal) nu mai este îndeplinită, iar ordinul devine ilegal.

În opinia reclamanților,

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

încalcă dispozițiile Codului fiscal, interpretat și aplicat în lumina

Directivei 2006/112/CE , întrucât Codul fiscal, prin articolele 127 și 153, reglementează obligația de a se înregistra în scopuri de TVA (dacă și celelalte condiții sunt îndeplinite) doar pentru persoane care desfășoară activități economice în mod independent.

Astfel este încălcat dreptul reclamanților de a nu deveni persoane impozabile în scopuri de TVA și de a nu fi supuși obligației de înregistrare în scopuri de TVA, la organul fiscal competent.

Reclamanții au mai susținut că aplicarea de TVA unor contracte care au fost tratate ca fiind nepurtătoare de TVA mai mult de 6 ani de către fiscul român, în condițiile în care textul legal care permitea, cel puțin teoretic, o tratare ca operațiune purtătoare de TVA, există încă din 2004, precum și aplicarea retroactivă de TVA, cu impunerea de penalități, contravine jurisprudenței CEDO.

Pârâtul Guvernul României a formulat întâmpinare, prin care a arătat că la elaborarea actului contestat au fost respectate dispozițiile

Legii nr. 24/2000

privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, precum și cele cuprinse în Regulamentul privind procedurile pentru supunerea proiectelor de acte normative spre adoptare Guvernului, aprobat prin

Hotărârea Guvernului nr. 561/2009 , proiectul actului administrativ fiind avizat de către autoritățile publice interesate în aplicarea acestuia și de către Ministerul Justiției, care, potrivit art. 20 alin. (7) din Regulament, "avizează proiectele de acte normative exclusiv din punct de vedere al legalității, încheind succesiunea operațiilor din etapa de avizare".

A mai argumentat că dispozițiile criticate nu cuprind vicii de nelegalitate, reclamanții fiind mai degrabă nemulțumiți de aspecte concrete care decurg din aplicarea prevederilor legale.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea, în principal, ca inadmisibilă a cererii de chemare în judecată în ceea ce privește capătul de cerere prin care se solicită anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 , având în vedere faptul că reclamanții nu au îndeplinit procedura administrativă prealabilă cu ANAF, iar, pe fondul cauzei, ca nefondată a cererii de chemare în judecată formulată de către reclamanți.

Pârâtul Ministerul Finanțelor Publice a formulat întâmpinare, arătând că activitățile desfășurate în mod independent, în condițiile legii, care generează venituri din profesii libere, precum și drepturile de autor și drepturile conexe, definite potrivit

Legii nr. 8/1996

privind dreptul de autor și drepturile conexe, cu modificările și completările ulterioare, nu pot fi reconsiderate ca activități dependente potrivit prevederilor

art. 7 alin. (1) pct. 2.1 și 2.2 din Legea nr. 571/2003

privind Codul fiscal.

În ceea ce privește

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, cu privire la care reclamanții au solicitat anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal" rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din anexa nr. 1 și lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din anexa nr. 2, a arătat că acesta a fost emis în baza dispozițiilor

art. 196 alin. (2) din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003

privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora "Formularele necesare și instrucțiunile de utilizare a acestora privind administrarea creanțelor fiscale se aprobă prin ordin al ministrului finanțelor publice" și reprezintă aprobarea modelului și conținutului formularelor indicate la art. 1, Instrucțiunile de completare a acestor formulare, caracteristicile de tipărire, modul de difuzare, de utilizare și de arhivare a acestora și categoriile de obligații fiscale de declarare care se înscriu în vectorul fiscal.

A mai arătat că legislația în domeniul TVA este în total consens cu acquis-ul comunitar în materie, iar în ceea ce privește operațiunile constând în cesiuni de drepturi de autor, acestea sunt operațiuni impozabile în sensul TVA, dacă sunt desfășurate în condițiile menționate.

În cauză au formulat cerere de intervenție numiții Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia, motivele de fapt și de drept invocate fiind identice cu cele prezentate de reclamanți în cuprinsul cererii de chemare în judecată.

2. Hotărârea instanței de fond

Prin

Sentința civilă nr. 3.277 din 16 mai 2012 , Curtea de Apel București - Secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a admis excepția inadmisibilității capătului de cerere având ca obiect anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 , și, în consecință, a respins ca inadmisibilă cererea de anulare a

Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 .

A admis în parte acțiunea și cererile de intervenție formulate de Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia și, în consecință, a anulat Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 , cu publicarea prezentei sentințe, după rămânerea irevocabilă, în Monitorul Oficial al României, Partea I, în temeiul dispozițiilor

art. 23 din Legea nr. 554/2004 , cu modificările și completările ulterioare.

A respins ca neîntemeiat capătul de cerere având ca obiect anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din "Declarația de înregistrare fiscală/Declarația de mențiuni pentru persoane fizice române"(020) și a literei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din Instrucțiunile de completare a formularului (020), din anexele nr. 1 și 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007 .

A obligat pârâtul Guvernul României la plata către fiecare dintre reclamanți și intervenienți a sumei de 700 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, proporțional cu pretențiile admise.

Pentru a hotărî astfel, prima instanță a constatat, mai întâi, că reclamanții și intervenienții au formulat plângere prealabilă numai cu privire la două dintre cele 3 acte administrative contestate, respectiv numai cu privire la Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004

pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a

Legii nr. 571/2003

privind Codul fiscal, precum și la caseta E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucțiunile de completare a formularului (020) din Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române din anexa nr. 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor, iar nu și cu privire la

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 , act administrativ distinct de normele metodologice contestate, cu o existență de sine stătătoare, a cărui legalitate nu depinde de legalitatea alin. (7^1) al pct. 3 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal.

În continuare, examinând Normele metodologice pct. 3 alin. (7^1) la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 , instanța fondului a reținut că, potrivit art. 127 alin. (1) din Codul fiscal, titlul VI intitulat "Taxa pe valoarea adăugată", una dintre condițiile care trebuie îndeplinite în mod obligatoriu pentru ca o persoană să devină impozabilă în scopuri de TVA este aceea de a desfășura o activitate în mod independent, cu precizarea că legiuitorul nu face distincție în funcție de natura activității desfășurate, acest criteriu fiind aplicabil în cazul oricărui tip de activitate care poate fi calificată, în concret, ca fiind desfășurată de o manieră dependentă sau independentă, în raport cu prevederile art. 127 alin. (3).

Curtea a constatat că prevederea alin. (7^1) pct. 3 din Normele metodologice de aplicare a

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 , prevedere introdusă prin

Hotărârea Guvernului nr. 791/2010 , este nelegală din următoarele motive:

- adaugă la lege, în sensul că modifică indirect art. 7 din Codul fiscal, extinzând sfera de aplicare a acestuia și la titlul VI consacrat reglementării taxei pe valoarea adăugată, contrar dispoziției exprese care exceptează acest titlu de la aplicare, încălcând principiul ierarhiei actelor normative și principiul legalității actelor administrative;

- contrazice prevederile art. 127 din Codul fiscal, întrucât prin norma de trimitere la art. 7 din același act normativ, astfel cum este interpretată de pct. 1 din normele metodologice, exclude posibilitatea ca o activitate care presupune obținerea de venituri din drepturi de autor să poată fi considerată ca fiind exercitată de o manieră dependentă, deși prevederea legală pe care o pune în aplicare permite calificarea ca fiind dependentă sau independentă a oricărei activități, inclusiv a celei care presupune valorificarea drepturilor de autor.

În ceea ce privește vătămarea drepturilor și intereselor legitime ale reclamanților și intervenienților, aceasta este evidentă, întrucât potrivit art. 127 din Codul fiscal care transpune fidel prevederile art. 9 și art. 10 din

Directiva 2006/112/CE , aceștia nu ar putea fi considerați automat plătitori de TVA în virtutea faptului că desfășoară o activitate care presupune obținerea de venituri din drepturi de autor, ci numai în măsura în care activitatea ar fi desfășurată de o manieră independentă.

Prima instanță a respins însă criticile reclamanților și intervenienților în legătură cu modalitatea de desfășurare a controalelor fiscale la care au fost supuși, cu modalitatea de interpretare a legislației de către organele fiscale, cu aplicarea retroactivă a TVA sau a modului de tratare, din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată, a cesiunii drepturilor de autor ca prestare de servicii, cu arătarea că acestea exced obiectului prezentei acțiuni.

A mai arătat că analizarea contractelor în baza cărora își desfășoară activitatea reclamanții și intervenienții, pentru a stabili dacă aceștia acționează într-o manieră dependentă sau independentă și, prin urmare, dacă sunt ori nu sunt persoane impozabile în scopuri de TVA nu se poate face în acest cadru procesual, ci numai într-un eventual proces în care aceștia contestă actele administrativ-fiscale prin care au fost obligați la plata de TVA.

Prin urmare, potrivit Codului fiscal, în condițiile în care reclamanții și intervenienții ar desfășura o activitate care presupune obținerea de venituri din drepturi de autor de o manieră dependentă, în baza unui raport juridic care creează un raport angajator/angajat în ceea ce privește condițiile de muncă, remunerarea sau alte obligații ale angajatorului, aceștia nu ar fi considerați persoane impozabile în scopuri de TVA.

În ceea ce privește capătul de cerere având ca obiect anularea casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din "Declarația de înregistrare fiscală/Declarația de mențiuni pentru persoane fizice române"(020) și a literei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 TVA din Instrucțiunile de completare a formularului (020), din anexele nr. 1 și 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007 , Curtea a reținut că aceste formulare nu instituie obligații fiscale în sarcina contribuabililor, înregistrarea acestora în scopuri de TVA realizându-se numai în măsura în care calitatea de persoană impozabilă este stabilită potrivit prevederilor Codului fiscal.

Or, stabilirea calității de persoană impozabilă în scopuri de TVA nu se determină pe baza acestor formulare, ci prin aplicarea criteriilor prevăzute de Codul fiscal, obligația de înregistrare existând numai în condițiile în care, potrivit legii, sa stabilit această calitate.

Din aceste considerente, formularele aprobate prin

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

nu sunt apte, prin ele însele, să producă vreo vătămare drepturilor și intereselor legitime ale reclamanților și intervenienților, întrucât obligația de înregistrare în scopuri de TVA există numai în măsura în care aceștia au, potrivit legii, calitatea de persoane impozabile în scopuri de TVA.

3. Cererea de recurs formulată de reclamanți

Împotriva

Sentinței civile nr. 3.277 din 16 mai 2012

au declarat recurs atât reclamanții Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, intervenienții Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia, precum și pârâții Guvernul României și Ministerul Finanțelor Publice.

În recursul declarat atât de reclamanții Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, precum și intervenienții Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia s-a solicitat modificarea în parte a sentinței recurate în sensul admiterii în totalitate a cererii de chemare în judecată și a cererilor de intervenție și a anulării

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

și a casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor împreună cu lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucțiunile de completare a formularului (020) din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române" din anexa nr. 2 Ia

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor.

Recurenții au argumentat, mai întâi, că

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

are caracter de accesorialitate în raport cu celelalte dispoziții legale contestate, iar împrejurarea că, în prezent, Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.876/2010 este abrogat nu lipsește de interes recursul, în condițiile în care acest act normativ era în vigoare la data înregistrării reclamanților în scopuri de TVA și a fundamentat acțiunile organelor fiscale de înregistrare din oficiu a unora dintre aceștia și s-a apreciat că este nelegală și netemeinică soluția instanței de fond de respingere a capătului de cerere privind anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

ca inadmisibil.

În continuare, au arătat că, prin modul de redactare a formularelor de declarații, potrivit casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din "Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane fizice române (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2", din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007 , se extinde în mod evident sfera de aplicare a obligației de înregistrare în scopuri de TVA.

Au mai susținut că instanța de fond nu a avut în vedere în motivare sau a respins în mod neîntemeiat argumentele recurenților privind nelegala interpretare a legislației de către organele fiscale, încălcarea principiului securității raporturilor juridice, impunerea unei taxe nu pe valoarea adăugată, ci pe valoarea totală și caracterul abuziv al taxei astfel impuse.

S-a solicitat admiterea recursului, modificarea în parte a

Sentinței civile nr. 3.277/16.05.2012 , pronunțată de Curtea de Apel București, în sensul admiterii cererii de chemare în judecată și a cererilor de intervenție și al anulării

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 , a casetei E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoare adăugată" din anexa nr. 1 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

și a lit. E "Date privind vectorul fiscal", rândul 1 "Taxa pe valoarea adăugată" din Instrucțiunile de completare a formularului (020) din "Declarația de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoanele fizice române" din anexa nr. 2 la

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 262/2007

pentru aprobarea formularelor de înregistrare fiscală a contribuabililor.

În recursul declarat de pârâtul Guvernul României s-a solicitat casarea hotărârii recurate și respingerea, pe fond, a acțiunii, pentru motive încadrate în dispozițiile art. 3041 din Codul de procedură civilă.

S-a susținut că actul normativ contestat a fost adoptat cu respectarea dispozițiilor

Legii nr. 24/2000

privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată, precum și cu cele cuprinse în Regulamentul privind procedurile pentru supunerea proiectelor de acte normative spre adoptare Guvernului, aprobat prin

Hotărârea Guvernului nr. 561/2009 , proiectul actului administrativ fiind avizat de către autoritățile publice interesate în aplicarea acestuia și de către Ministerul Justiției, care, potrivit art. 20 alin. (7) din Regulament, "avizează proiectele de acte normative exclusiv din punct de vedere al legalității, încheind succesiunea operațiilor din etapa de avizare", fiind avizat favorabil de Consiliul Legislativ cu Avizul nr. 1.003/30.07.2010 și de Consiliul Economic și Social cu Avizul nr. 1.820/02.08.2010.

S-a arătat că, deși norma de la paragraful al doilea al pct. 1 din normele metodologice date în aplicarea art. 7 alin. (1) prevede că activitățile desfășurate în mod independent, în condițiile legii, care generează venituri din profesii libere, precum și drepturile de autor și drepturile conexe, definite potrivit prevederilor

Legii nr. 8/1996

privind dreptul de autor și drepturile conexe, cu modificările și completările ulterioare, nu pot fi reconsiderate ca activități dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. (1) pct. 2.1 și 2.2 din Codul fiscal, apreciază că în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfășoară activitatea nu reflectă conținutul economic al acestuia, aceste activități pot fi reconsiderate ca activități dependente.

Astfel, în ceea ce privește tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA aplicabil activităților desfășurate de persoanele fizice, consideră că se impune o analiză de la caz la caz în funcție de natura economică a activităților efectiv realizate, de modul de desfășurare efectivă a acestora, precum și de prevederile contractuale, pentru a determina dacă persoanele fizice sunt sau nu persoane impozabile ce acționează ca atare în sensul legislației în domeniul TVA.

Cu privire la modul de tratare din punctul de vedere al taxei pe valoare adăugată a cesiunii drepturilor de autor ca prestare de servicii, recurentul a arătat că art. 129 alin. (1) din Codul fiscal reprezintă transpunerea fidelă în legislația națională a prevederilor art. 24 alin. (1) din Directiva TVA, iar operațiunile constând în cesiuni de drepturi de autor sunt impozabile în sensul TVA, dacă sunt desfășurate în condițiile art. 126 și art. 126 din Codul Fiscal.

În recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice s-a solicitat modificarea hotărârii recurate în sensul respingerii în tot a cererii de chemare în judecată și a cererilor de intervenție, ca neîntemeiate, pentru motive încadrate în dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 3041 din Codul de procedură civilă.

Recurentul a rezumat contextul adoptării normelor criticate, istoricul și conținutul dispozițiilor legislației fiscale, incidente în speță, și a arătat că începând din data de 1 iulie 2010, criteriile prevăzute la

art. 7 alin. (1) pct. 2.1. din Legea nr. 571/2003

privind Codul fiscal, conform cărora o activitate poate fi considerată dependentă, sunt aplicabile și în cazul tratamentului din punctul de vedere al TVA, pentru a determina dacă o persoană acționează sau nu de o manieră independentă.

Cu toate acestea, a arătat că, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfășoară activitatea nu reflectă conținutul economic al acestuia, activitățile pot fi reconsiderate ca activități dependente; astfel, orice persoană care îndeplinește cel puțin unul dintre criteriile prevăzute de art. 7 alin. (1) pct. 2.1 din Codul fiscal vor fi considerate că nu acționează de o manieră independentă din perspectiva TVA.

S-a apreciat că, deși norma de la paragraful al doilea al pct. 1 din normele metodologice date în aplicarea art. 7 alin. 1 prevede că activitățile desfășurate în mod independent în condițiile legii, care guvernează venituri din profesii libere, precum drepturile de autor și drepturile conexe definite potrivit prevederilor

Legii nr. 8/1996 , nu pot fi considerate ca activități dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. 1 pct. 2.1 și 2.2 din Codul fiscal, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfășoară activitatea nu reflectă conținutul economic al acestuia, aceste activități pot fi reconsiderate la activitățile dependente.

În aceste condiții, aprecierile instanței de fond privind nelegalitatea dispozițiilor criticate din Normele metodologice sunt nefondate.

4. Hotărârea instanței de recurs

Referitor la recursul declarat de Guvernul României, Înalta Curte constată că înainte de termenul de judecată stabilit pentru soluționarea cauzei la data de 13 mai 2014, recurentul a depus la dosarul cauzei, la data de 6 septembrie 2012, o cerere de retragere a recursului declarat împotriva

Sentinței civile nr. 3.277/16.05.2012 , pronunțată de Curtea de Apel București în Dosarul nr. 9.092/2/2011.

Manifestarea de voință, în sensul de a se renunța la judecata recursului, reprezintă o desistare, un act de dispoziție al societății recurente, care nu este supus cenzurii Înaltei Curți, conform principiului disponibilității care guvernează procesul civil.

În raport cu dispozițiile art. 246 alin. 1 din Codul de procedură civilă, potrivit cărora "Reclamantul poate să renunțe oricând la judecată, fie verbal în ședință publică, fie prin cerere scrisă", Înalta Curte va lua act de cererea de renunțare la judecata recursului formulat în prezenta cauză de către Guvernul României.

Analizând recursurile formulate de reclamanți și intervenienți și de către pârâtul Ministerul Finanțelor Publice, în raport și cu cadrul legal aplicabil, Curtea va respinge recursurile declarate pentru următoarele considerente:

I. Recursul declarat de reclamanți și intervenienți nu este fondat.

Unul dintre capetele de cerere ale acțiunii adresate instanței de fond de către reclamanți și ale cererilor de intervenție a fost cel referitor la anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

Instanța de fond a admis excepția inadmisibilității pentru lipsa plângerii prealabile și a constatat că pentru acest capăt de cerere nu a fost formulată plângerea prealabilă de către reclamanți și nici de către intervenienți.

Așa cum a reținut și instanța de fond,

art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004

consacră caracterul obligatoriu al procedurii prealabile administrative și este o condiție de exercitare a dreptului la acțiune, un fine de neprimire a acesteia.

Prin urmare, înainte de a se adresa instanței de contencios administrativ competente, persoana care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim printr-un act administrativ individual trebuie să solicite autorității publice emitente sau autorității ierarhic superioare, dacă aceasta există, revocarea în tot sau în parte a acestuia.

În cauză nu s-a făcut dovada îndeplinirii procedurii prealabile în ceea ce privește anularea

Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010

și de aceea în mod legal a fost admisă excepția inadmisibilității acțiunii referitor la acest capăt de cerere.

În motivele de recurs reclamanții și intervenienții nici nu susțin că ar fi formulat plângere prealabilă cu privire la acest ordin, ci au susținut că există o legătură de accesorialitate între prevederile legale contestate (Normele metodologice pct. 3 alin. 7^1 la art. 127 din Codul fiscal) și

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 .

Indiferent dacă există legătură de accesorialitate sau nu între normele legale contestate și

Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1.786/2010 , față de prevederile

art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 , era obligatorie îndeplinirea procedurii prealabile și cu privire la

Ordinul nr. 1.786/2010 , mai ales că ordinul a fost emis de președintele Agenției Naționale de Administrare Fiscală, iar Normele metodologice au fost adoptate prin hotărâre de Guvern.

Pentru că recurenții nu au făcut dovada respectării prevederilor

art. 7 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 , soluția instanței de fond este legală și temeinică în privința excepției inadmisibilității pentru neîndeplinirea procedurii prealabile.

Referitor la criticile din motivele de recurs ce vizează faptul că instanța de fond nu a avut în vedere la motivarea sau a respins unele argumente ale reclamanților și intervenienților, acestea nu vor fi analizate în raport cu soluția pronunțată de instanța de fond, aceea de admitere în parte a acțiunilor și cererilor de intervenție în privința anulării Normelor metodologice pct. 3 alin. 7^1 la

art. 127 din Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 .

În ceea ce privește criticile din motivele de recurs cu privire la respingerea capătului de cerere privind anularea formularelor de înregistrare fiscală se constată că acestea sunt nefondate.

Chiar recurenții au recunoscut că

Ordinul nr. 262/2007

nu are ca scop să definească criteriile pentru calificarea unei persoane ca fiind impozabilă în scopuri de TVA.

Așa cum s-a arătat și de către instanța de fond, prin aceste formulare nu sunt instituite obligații fiscale în sarcina contribuabililor, iar persoanele au obligația să se înregistreze în scopuri de TVA numai în măsura în care desfășoară o activitate care nu le conferă calitatea de persoană impozabilă și astfel nu pot fi vătămate drepturile și interesele legitime ale recurenților.

II. Recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice este nefondat.

S-a solicitat instanței de fond să dispună anularea pct. 3 alin. 7^1 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal, astfel cum au fost modificate prin

Hotărârea Guvernului nr. 791/2010 .

Conform art. 127 alin. 3 din Codul fiscal: "Nu acționează de o manieră independentă angajații sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce privește condițiile de muncă, remunerare sau alte obligații ale angajatorului."

Textul pct. 3 alin. 7^1 din Normele metodologice prevede că: "În sensul art. 127 alin. 3 din Codul fiscal se consideră că nu acționează de o manieră independentă persoane care desfășoară activitate dependentă, potrivit art. 7 din Codul fiscal."

Tot în Normele metodologice de aplicare a art. 7 din Codul de procedură civilă fiscală se prevede expres că "O activitate poate fi reconsiderată potrivit criteriilor prevăzute de art. 7 alin. 1 pct. 2.1 din Codul fiscal, ca activitate dependentă, în cazul în care raportul juridic în baza căruia se desfășoară activitatea nu reflectă conținutul economic al acestuia.

Activitățile desfășurate în mod independent, în condițiile legii, care generează venituri din profesii liberale, precum drepturile de autor și drepturile conexe definite în prevederile

Legii nr. 8/1996 , nu pot fi reconsiderate ca activități dependente potrivit prevederilor art. 7 alin. 1 pct. 2.1 și 2.2 din Codul fiscal".

Din interpretarea acestor texte rezultă că soluția instanței de fond nu este greșită, așa cum susține recurentul, pentru că, deși s-a prevăzut expres că definițiile din art. 7 din Codul fiscal nu se aplică titlului VI referitor la TVA, prin Normele metodologice de aplicare a art. 127 ce se referă la TVA se face trimitere tocmai la definițiile date de art. 7 din Codul fiscal și astfel este extinsă sfera de aplicare a art. 7 și la normele legale referitoare la TVA.

În același timp, prin textul din Normele metodologice contestate în cauză se încalcă art. 127 din Codul fiscal, deoarece făcând trimitere la art. 7 din Codul fiscal, astfel cum este interpretat de pct. 1 din Norme, nu se mai dă posibilitatea ca activitatea prin care sunt obținute venituri din drepturile de autor să poată fi considerate ca fiind una desfășurată de o manieră dependentă, deși textul de lege dă posibilitatea ca această calificare a activităților ca dependente sau independente să poată fi făcută inclusiv pentru activitățile ce presupun valorificarea drepturilor de autor.

În consecință, în raport cu cele mai sus menționate și față de dispozițiile art. 312 alin. (1) din Codul de procedură civilă, recursurile recurenților-reclamanți și intimați și al pârâtului M.F.P. vor fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

în numele legii

DECIDE:

Respinge recursurile declarate de reclamanții Alifantis Nicu-Valeriu, Badea Mircea Radu, Chirieac Bogdan, Chișu Dănuț Florin, Coman Cristian, Constantin Dan, Dobrovolschi Mihai, Firea Gabriela, Marin Marian Cristian, Medeleanu Melania Iulia, Moga Arina, Negulescu Mădălina, Negulescu Sorin Mihai, Nistorescu Cornel, Preda Eugen Radu, Șerbănescu Ilie-Sorin, Stan Cosmin, Stancu Oana Lucia, Suciu Dan Dumitru, Tătăruș Robert Sebastian, Tudor Radu, Ursu Radu Adrian, Borobeică Doruleț, Ciutacu Victor Gabriel, Moldoveanu Ioan, de pârâții Guvernul României, Ministerul Finanțelor Publice și de intervenienții Bendeac Mihai Valentin, Bușcu Doru, Popescu Cătălina Mihaela, Grădinaru Anca Yvette și Popescu Maria Emilia, precum și recursul declarat de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice împotriva

Sentinței civile nr. 3.277 din 16 mai 2012

a Curții de Apel București - Secția a VIIIa de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Ia act de renunțarea pârâtului Guvernul României la judecata recursului declarat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 13 mai 2014.